Отложенные налоговые обязательства: что это такое в балансе, отличия от постоянного, в состав чего входят, порядок изменения, какой бухгалтерской записью отражается по счету 77, признание и расчет

БУХУЧЕТТРУДОВЫЕ ОТНОШЕНИЯСТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫНДСНДФЛПОДТВЕРЖДАЮЩИЕ ДОКУМЕНТЫКак применять на практике ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» 12 января 2018 Елена Маврицкая Ведущий эксперт, главбух с 10-летним стажем

Данная статья представляет собой инструкцию для бухгалтеров, которым нужно быстро изучить или освежить в памяти ключевые вопросы, связанные с учетом налога на прибыль, формированием постоянных и временных разниц, а также постоянных и отложенных налоговых обязательств и активов. Материал составлен в соответствии с редакцией ПБУ 18/02, которая будет актуальна до конца 2019 года.

Компании, которые являются плательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций, а также государственных и муниципальных унитарных предприятий).

Исключение предусмотрено для некоммерческих организаций, а также для субъектов малого предпринимательства (о том, кто относится к субъектам малого предпринимательства см. в статье «Чем бухучет и отчетность «упрощенщиков» будут отличаться от учета и отчетности «обычных» организаций»).

Такие компании вправе выбирать — применять ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н), либо отказаться от него. Каким бы ни был выбор, его необходимо закрепить в учетной политике.

Цель применения

Правила учета доходов и расходов в налоговом учете (НУ) и в бухгалтерском учете (БУ) установлены разными нормативами. Для НУ нормативом является Налоговый кодекс, а для БУ — различные положения по бухгалтерскому учету (в частности, ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Из-за этого налоговый учет далеко не всегда совпадает с бухгалтерским.

Так, некоторые затраты в БУ отражаются в полной сумме, а в НУ — в пределах лимита (например, представительские расходы). Есть затраты, которые отражаются только в бухгалтерском учете, а в налоговом учете отсутствуют (например, премии к празднику).

Наконец, момент учета доходов и расходов в БУ может отличаться от момента учета доходов и расходов в НУ (в частности, у тех, кто использует кассовый метод). И это далеко не все случаи, когда показатели налогового и бухгалтерского учета расходятся.

Тогда следует сделать специальные проводки, и с их помощью «подогнать» прибыль из отчета о финансовых результатах под прибыль из декларации.

Иными словами, при помощи специальных проводок нужно показать связь между «налоговой» и «бухгалтерской» прибылью. О том, как создать такие проводки, говорится в ПБУ 18/02.

Разницы между данными НУ и БУ

Каждый раз, когда какой-либо доход или расход в налоговом и бухгалтерском учете отражается по-разному, возникает так называемая разница. Существует два вида разниц: временные и постоянные. Для бухгалтера крайне важно определить, к какому из видов относится та или иная сумма.

Временные разницы

Временные разницы — это доходы и расходы, которые в БУ отражаются в одном отчетном периоде, а в НУ — в другом периоде. Отличительная черта временной разницы в том, что рано или поздно наступит момент, когда расхождение между налоговым и бухгалтерским учетом будет сведено к нулю.

Пример 1

Компания ввела в эксплуатацию объект основных средств. Его первоначальная стоимость равна 120 000 руб., срок полезного использования пять лет.

В учетной политике закреплено, что для целей НУ используется линейный метод амортизации, а для целей БУ — способ списания стоимости пропорционально объему продукции. Из-за этого сумма ежемесячных амортизационных отчислений по данным налогового учета отличатся от суммы отчислений по данным бухучета. Как следствие, каждый месяц возникает разница.

По окончании срока полезного использования первоначальная стоимость будет полностью списана как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

При этом общая сумма амортизации, начисленной в течение пяти лет, и в НУ и в БУ составит 120 000 руб. Значит, расхождение между налоговым и бухучетом будет сведено к нулю.

На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница, возникающая из-за несовпадения ежемесячной суммы амортизации, является временной.

Пример 2

Организация по-разному отражает отпускные в бухгалтерском и налоговом учете.

В БУ компания формирует резерв предстоящих расходов по отпускам. Для этого ежемесячно определенная сумма списывается по дебету «затратного» счета и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

В НУ отпускные списываются в затраты того месяца, на который приходится отпуск.

После того, как сотрудник использует отпуск, в налоговом учете будут сформированы затраты на полную величину отпускных. При этом итоговая сумма отпускных по данным НУ совпадет с суммой, которая в течение предыдущих месяцев была отнесена в резерв по данным БУ. Значит, расхождение между налоговым и бухучетом будет сведено к нулю.

На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница, возникающая из-за ежемесячного отражения затрат в бухгалтерском учете, является временной.

Добавим, что временные разницы надо учитывать по каждому виду активов и обязательств. Это означает, что необходимо организовать аналитический учет временных разниц в разрезе основных средств, резервов и проч.

Постоянные разницы

Постоянные разницы — это доходы и расходы, которые отражаются только в одном учете: либо в налоговом, либо в бухгалтерском. Отличительная черта постоянной разницы в том, что расхождение между НУ и БУ никогда не будет аннулировано.

Пример 3

Компания потратила на рекламу 200 000 руб. В бухгалтерском учете данные затраты списаны в полном объеме. Для целей налогообложения расходы списаны в пределах 1 % выручки от реализации, что составило 50 000 руб. В итоге образовалась разница, равная 150 000 руб.(200 00 руб. – 50 000 руб.).

Ни в текущем, ни в последующих периодах часть рекламных затрат в размере 150 000 руб. не будет признана в НУ. На основании этого бухгалтер сделал вывод, что разница является постоянной.

Какие проводки создать в случае временной разницы

Прежде всего, необходимо определить, является временная разница вычитаемой или налогооблагаемой. Для этого нужно понять, какая прибыль — «налоговая» или «бухгалтерская» — оказалась больше после возникновения этой временной разницы.

Если «налоговая» прибыль БОЛЬШЕ, чем «бухгалтерская», то временная разница является вычитаемой. В этом случае в учете следует отразить отложенный налоговый актив (ОНА). Его величина равна вычитаемой временной разнице, умноженной на налоговую ставку. При этом бухгалтер должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 09  КРЕДИТ 68 — отражен отложенный налоговый актив (ОНА).

Если «налоговая» прибыль МЕНЬШЕ, чем «бухгалтерская», то временная разница является налогооблагаемой. В этом случае в учете следует отразить отложенное налоговое обязательство (ОНО). Его величина равна налогооблагаемой временной разнице, умноженной на налоговую ставку. При этом бухгалтер должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 68  КРЕДИТ 77 — отражено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

Какие проводки создать в случае постоянной разницы

Прежде всего, необходимо определить, является постоянная разница положительной или отрицательной. Для этого нужно понять, какая прибыль — «налоговая» или «бухгалтерская» — оказалась больше после возникновения этой постоянной разницы.

Если «налоговая» прибыль БОЛЬШЕ, чем «бухгалтерская», то постоянная разница является положительной. В этом случае в учете следует отразить постоянное налоговое обязательство (ПНО). Его величина равна положительной постоянной разнице, умноженной на налоговую ставку. При этом бухгалтер должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 99  КРЕДИТ 68 — отражено постоянное налоговое обязательство (ПНО).

Если «налоговая» прибыль МЕНЬШЕ, чем «бухгалтерская», то постоянная разница является отрицательной. В этом случае в учете следует отразить постоянный налоговый актив (ПНА). Его величина равна отрицательной постоянной разнице, умноженной на налоговую ставку. При этом бухгалтер должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 68  КРЕДИТ 99 — отражен постоянный налоговый актив (ПНА).

Как разницы влияют на налог на прибыль

Согласно ПБУ 18/02 прибыль по данным бухгалтерского учета, умноженная на налоговую ставку (она равна 20%), называется условным расходом по налогу на прибыль.

Соответственно, убыток по данным бухучета, умноженный на налоговую ставку, называется условным доходом по налогу на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль отражают по дебету счета 99 и кредиту счета 68, условный доход по налогу на прибыль — по дебету счета 68 и кредиту счета 99.

Прибыль по данным налогового учета, умноженная на налоговую ставку, называется текущим налогом на прибыль. Никакой отдельной проводки на сумму текущего налога на прибыль делать не надо.

Условный расход (или доход) по налогу на прибыль «подгоняется» к текущему налогу на прибыль при помощи ОНА, ОНО, ПНО и ПНА.

Пример 4

По итогам периода «бухгалтерская» прибыль составила 1 000 000 руб., и условный расход по налогу на прибыль — 200 000 руб.(1 000 000 руб. х 20%). «Налоговая» прибыль за этот же период составила 700 000 руб., и текущий налог на прибыль — 140 000 руб.(700 000 руб. х 20%).

В течение периода образовалась постоянная отрицательная разница в размере 400 000 руб., и вычитаемая временная разница в размере 100 000 руб. Бухгалтер сделал проводки:

• ДЕБЕТ 99  КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»  — 200 000 руб. – отражен условный расход по налогу на прибыль;
• ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»  КРЕДИТ 99
• ДЕБЕТ 09  КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

 — 80 000 руб. (400 000 руб. х 20%) – отражен постоянный налоговый актив;  — 20 000 руб. (100 000 руб. х 20%) – отражен отложенный налоговый актив.

В итоге по кредиту счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» образовалось сальдо в сумме 140 000 руб.(200 000 руб. – 80 000 руб. + 20 000 руб.), что соответствует величине текущего налога на прибыль.

Как погасить отложенные налоговые обязательства и активы

Как говорилось выше, временные разницы возникают в случае, когда расхождение между НУ и БУ рано или поздно будет выведено в ноль. По мере его сокращения или полного аннулирования, следует гасить и отложенные налоговые активы и обязательства. Для этого нужно делать следующие проводки:

ДЕБЕТ 68  КРЕДИТ 09 — погашен отложенный налоговый актив (ОНА); ДЕБЕТ 77  КРЕДИТ 68 — погашено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

Может случиться так, что часть временной разницы останется непогашенной. Это произойдет, например, если основное средство продано или ликвидировано до окончания срока полезного использования. Тогда расхождение, возникшее из-за разных способов амортизации в налоговом учете и бухучете (или по иной причине), не будет полностью аннулировано.

В такой ситуации остаток ОНО или ОНА нужно списать на счет 91 «Прочие доходы расходы». Проводки буду следующие:

ДЕБЕТ 91  КРЕДИТ 09 — списан остаток непогашенного ОНА; ДЕБЕТ 77  КРЕДИТ 91 — списан остаток непогашенного ОНО.

Как отразить отложенные налоговые обязательства и активы в бухгалтерской отчетности

В балансе бухгалтер должен показать отложенные налоговые активы и обязательства: ОНА — в составе внеоборотных активов, ОНО — в составе долгосрочных обязательств. Что касается постоянных налоговых активов и обязательств, то они в балансе не отражаются.

В отчете о финансовых результатах нужно показать ПНО и ПНА, а также изменения отложенных налоговых активов и обязательств. Под изменениями понимаются временные разницы, возникшие или погашенные в отчетном периоде, и умноженные на налоговую ставку.

Текущий налог на прибыль отражается в отчете о финансовых результатах, где для данного показателя предусмотрена отдельная строка.

Условный расход и доход по налогу на прибыль ни в балансе, ни в отчете о финансовых результатах не указывается.

Кроме того, в пояснениях к балансу и к отчету о финансовых результатах нужно раскрыть следующие сведения:  — условный расход (доход) по налогу на прибыль;  — постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде;  — постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах;  — суммы ПНО, ПНА, ОНА и ОНО;  — суммы ОНА и ОНО, списанные в связи с выбытием (продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей) актива или обязательства.

Возможные причины возникновения постоянных и временных разниц, приведенные в ПБУ 18/02

– в БУ расходы учтены в полной сумме, а в НУ в пределах лимита;  – в НУ не учтены расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей;  – убытки прошлых периодов, которые уже нельзя учесть в НУ ни в текущем, ни в последующих периодах
Вычитаемые временные разницы	– способ признания коммерческих и управленческих расходов, принятый для целей НУ, не совпадает со способом, принятым в БУ;  – убытки прошлых периодов, не использованные для уменьшения налога на прибыль в текущем периоде, но которые будут учтены в НУ в последующих периодах;  – при продаже основных средств способ определения остаточной стоимости, принятый в НУ, не совпадает со способом, принятым в БУ;  – наличие кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) у компаний, применяющих кассовый метод
Налогооблагаемые временные разницы	– способ амортизации, принятый для целей НУ, не совпадает со способом, принятым в БУ;  – выручка от продажи, а также процентные доходы для целей НУ признаются кассовым методом, а для целей БУ — по начислению;  – способ признания процентов по кредитам и займам, принятый для целей НУ, не совпадает со способом, принятым в БУ

Обсудить на форуме (12)РаспечататьВ закладкиОбсудить на форуме (12)РаспечататьВ закладки

Источник: https://www.Buhonline.ru/pub/comments/2013/5/7352

Счет 77 в бухгалтерском учете: Отложенные налоговые обязательства

Счет 77 бухгалтерского учета — это пассивный счет «Отложенные налоговые обязательства», собирает информацию о наличии и движении отложенных налоговых обязательств. С помощью типовых проводок и практических примеров рассмотрим специфику использования 77 счета в бухгалтерском учете.

Как возникают отложенные налоговые обязательства

• Отложенные налоговые обязательства появляются при возникновении постоянных или временных разниц в результате различного порядка признания доходов и расходов (прибыль/убыток) в бухгалтерском и налоговом учёте.
• Учёт отложенных налоговых обязательств ведётся в размере величины, равной произведению налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль на отчётную дату.
• Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли/убытка образовывают отложенный налог на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль в последующих отчётных периодах при уплате в бюджет.
• Рассмотрим на примере как образуются отложенные налоговые обязательства.

Допустим, с января 2017г. АО «Зерн» введено в эксплуатацию новое оборудование. Его стоимость составила 240 000руб, срок полезного использования  — четыре года.

Порядок признания расходов в бухгалтерском и налоговом учёте осуществляется следующим образом:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

• Бухгалтерский учёт — линейный метод амортизации, то есть за февраль = 5 000руб., остаточная стоимость на 01 марта составила 235 000руб.
• Налоговый учёт – нелинейный метод амортизации, то есть за февраль = 10 000руб., остаточная стоимость на 01 марта составила 230 000руб.
• Следовательно, налогооблагаемая временная разница равна 5 000руб.

Счет 77 в бухгалтерском учете

Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» бухгалтерского учёта является пассивным. По кредиту счёта отражают отложенный налог, уменьшающий условный доход/расход отчётного периода, а по дебету – уменьшение/полное погашение отложенных налоговых обязательств в счёт начисления налога на прибыль в этом же отчётном периоде.

Аналитический учёт по счёту 77 ведут по видам активов/обязательств, по которым имела место налогооблагаемая временная разница.

Проводки по 77 счёту «Отложенные налоговые обязательства»

Корреспонденция 77 счета и проводки по учету отложенных налоговых обязательств приведены в таблице ниже:

Дт	Кт	Описание проводки	Документ-основание
68	77	Отражение отложенного налога	Бухгалтерская справка, Авансовый платеж, Декларация
77	68	Отражено уменьшение/полное погашение отложенного налога	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры, Банковская выписка
99	77	Отложенное налоговое обязательство списано	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры

Примеры операций и проводок по 77 счету

Рассмотрим пример:

1. Во втором квартале 2016 года ООО «Полор» (кассовый метод) были отгружены товары ООО «Векс» в размере 370 000руб., без учёта НДС и получил оплату – 210 000руб., без учёта НДС.
2. В третьем квартале 2016 года покупатель полностью погасил свою задолженность перед ООО «Полор».
3. В июле того же года ООО «Полор» продало станок, начисленная амортизация по которому составила в бухгалтерском учёте 46 000руб., а в налоговом – 52 000руб.

Выполним расчет:

• доходы в бухгалтерском учёте ООО «Полор» будут признаны в сумме 370 000руб., а в налоговом – в размере 210 000руб.;
• налогооблагаемая временная разница – 160 000руб.

Отложенное налоговое обязательство по 77 счету отражено следующими проводками:

Дт	Кт	Сумма проводки, руб.	Описание проводки	Документ-основание
51	62	210 000	Отражена частичная оплата от ООО «Векс»	Банковская выписка
62	90.01	370 000	Отражена выручка от продажи	Товарная накладная
68.04.2	77	32 000	Отражение увеличения налогового обязательства по итогу 2 квартала 2016 г.	Бухгалтерская справка, Авансовый платеж, Декларация
51	62 НВР	160 000	Отражена оплата от ООО «Векс»	Банковская выписка
77	68.04.2	32 000	Отложенное налоговое обязательство погашено	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры, Банковская выписка
77	99	1 200	Отражение списания суммы отложенного налогового обязательства (станок)	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры

Источник: https://BuhSpravka46.ru/buhgalterskiy-plan-schetov/schet-77-v-buhgalterskom-uchete-otlozhennyie-nalogovyie-obyazatelstva.html

Что отражаем в строке 1420 баланса: отложенные налоговые обязательства

• Назначение статьи: отражение информации об отложенных налоговых обязательствах.
• Номер строки в балансе: 1420.
• Номер счета согласно плану счетов: Кредитовое сальдо 77.

Отложенными налоговыми обязательствами называется доля отложенного налога на прибыль, который необходимо уплатить в будущих периодах. Он образуется как совокупность налогооблагаемых разниц.

Что такое налоговые разницы

Для того чтобы учесть в бухгалтерии упомянутые различия, используется счет 77 «Отложенные налоговые обязательства». Чтобы решить, как поступить с этим аспектом бухгалтерии, надо уяснить для себя, что такое налогооблагаемые разницы.

Они могут быть:

Постоянные разницы никогда не будут использованы при расчете налога на прибыль, поэтому они называются постоянными. Они могут возникать по ряду причин:

• расходы по безвозмездно полученному имуществу не признаны для целей учитывания;
• убыток, перенесенный на будущие периоды, уже не может быть учтен вследствие окончания сроков.

Временные налогооблагаемые разницы могут использоваться для расчета налога на прибыль в текущем или будущем периодах. Временная разница образуется вследствие определенных отличий между бухгалтерским и налоговым учетом:

• амортизация основных средств в налоговом больше, чем в бухгалтерском из-за разных способов начисления;
• компания зачислила выручку от продажи товаров, но денежных средств по факту не получила;
• методика начисления процентов по кредитам, ссудам в учетах различается.

Примечание от автора! Временные разницы для отражения в отложенных задолженностях должны быть положительными.

Как учитываются обязательства

Накопления ОНО образуются по формуле произведения:

Временные разницы * ставка налога на прибыль в %.

Иными словами, обязательства (сокращенно их называют ОНО) появляются в случае, если расходы в бухгалтерском учете принимаются позже. Доходы, наоборот, признаются раньше. Поэтому их можно счесть задолженностями.

Как образуется ОНО

Например, организация начисляет амортизацию в бухгалтерском учете линейным способом, а в налоговом – нелинейным способом. Допустим, фирма купила основное средство «Высоковольтная линия» стоимостью 200 000 рублей. Так как оно стоит выше 100 000, то по закону подлежит амортизации в налоговом учете, согласно ст. 256 НК РФ.

Согласно справочнику ОКОФ, по которому организации обязаны определять сроки амортизации, высоковольтные линии относят к 10-й амортизационной группе, значит, устанавливается срок полезного использования 361 месяц (30 лет * 12). Так как в бухгалтерии применяется линейный способ, амортизация рассчитывается так:

200 000 / 361 месяц = 554,02.

Это означает, что ежемесячно со стоимости объекта будет списываться 554,02 рубля амортизационных отчислений. В свою очередь 10-я группа предполагает норму ежемесячной амортизации 0,7% по статье 259.2 НК РФ:

200 000 * 0,7% = 1 400.

Значит, каждый месяц в налоговом учете списываются амортизационные отчисления в размере 1 400 рублей.

Табл. № 1. Данные по отражению амортизации ОС.

Данные Бухгалтерский учет Налоговый учет

Покупка ОС, стоимость	200 000	200 000
Способ начисления амортизации	Линейный	Нелинейный
Амортизационная группа	10	10
Формула расчета амортизации	200 000 / 361 месяц	200 000 * 0,7%
Начислена амортизация	554,02	1 400

• Таким образом, можно найти временную налогооблагаемую разницу:
• 1 400 — 554,02 = 845,98 рублей.
• На 77-й счет ОНО суммы различий попадут следующим образом:
• 845,98 * 20% = 169,20 рублей,
• где 20% — совокупная ставка налога на прибыль с учетом федеральной и региональных долей. При этом должна возникать проводка:

Дебет 68.4 «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 — 169,20 рублей.

Примечание от автора! Ставка налога на прибыль и распределение по долям регулируется законодательством в зависимости от рода деятельности и региона пребывания организации.

Изменение показателя отложенных обязательств

По Плану счетов, принятому законодательно, движения по счету 77 строго прописываются в определенных пределах. Операции по нему могут совершаться на увеличение или уменьшение показателя.

Когда ОНО полностью погашаются или уменьшаются, то делается проводка:

Дебет 77 «Отложенные обязательства» Кредит 68.4 «Расчеты по налогу на прибыль».

При увеличении стоимости задолженностей в счет прибавки к налогу на прибыль совершается проводка:

Кредит 77 «ОНО» Дебет 68.4 «Расчеты по налогу на прибыль».

1. Если ОНО выбывает с баланса предприятия, то проводка будет следующая:
2. Дебет 77 «Отложенные обязательства» Кредит 99 «Прибыли и убытки».
3. При этом надо списать не только сумму задолженности, но и временную разницу.
4. Например, организация продала газовый котел. К моменту реализации сумма начисленной амортизации составила:

• 400 000 рублей в налоговом учете;
• 350 000 рублей в бухгалтерском учете.

Накопления на ОНО по 77-му счету:

• 400 000 — 350 000 = 50 000 рублей;
• 50 000 * 20% = 3 000 рублей.

Значит, с баланса надо списать:

• Дебет 77 Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 3 000 на сумму отложенного обязательства.

Отражаем обязательства в балансе

По завершении отчетного периода компания сдает финансовый отчет «Бухгалтерский баланс» или Форму № 1. Составление и содержание отчета регламентируется ПБУ 4/99. В балансе отложенные задолженности отражаются в пассиве в разделе «Долгосрочные обязательства» по строке 1420 в случае, если сальдо по счету 77 кредитовое.

Интересно, что ПБУ 18/02 бухгалтеру дан выбор, как именно надо отражать сальдо в указанной строке. Можно показывать его в свернутом или развернутом виде. При этом в развернутом виде отображается остаток по кредиту 77-го счета в строке 1420 и дебетовый остаток со счета 09 «Отложенные налоговые активы» в активе баланса по строке 1180 раздела «Внеоборотные активы».

Свернутый вид предполагает уменьшение кредитового сальдо по 77-му счету на дебет 09-го счета.

Примечание от автора! Если ставка налога на прибыль меняется, то отложенные обязательства должны быть пересчитаны заново в соответствии с нововведением. Изменение величины отражается в балансе в году, следующем за отчетным. Это обстоятельство оговаривается ПБУ 18/02.

Источник: https://moneymakerfactory.ru/spravochnik/stroka-1420-balansa/

Отложенные налоговые обязательства это

Отложенное налоговое обязательство (ОНО) – это часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к его увеличению в следующих отчетных периодах. Расскажем на примерах, как оно возникает и как его учитывать.

Используйте пошаговые руководства:

Понятие отложенных налоговых обязательств появилось в российских стандартах учета и отчетности почти пятнадцать лет назад. Но до сих пор возникают сложности в понимании того, как будущие налоговые последствия должны отражаться в финансовых отчетах. Причем, трудности возникают и у тех, кто готовит финансовые отчеты, и у тех, кто ими пользуется при принятии решений. Давайте разбираться.

Что такое отложенные налоговые обязательства простыми словами

Согласно ПБУ 18/02, отложенное налоговое обязательство – это часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к его увеличению в следующих отчетных периодах.

Отложенное налоговое обязательство формируются, если моменты признания расходов (доходов) различаются в бухгалтерском и налоговом учете в отчетном и следующих за ним периодах.

Читайте также про расчет и уплату налога на прибыль.

Изменение величины отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равно произведению налогооблагаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

В бухучете отложенные налоговые обязательства учитываются на счете 77. В бухгалтерской отчетности ОНО отражаются по строке 1420 бухгалтерского баланса и по строке 2430 отчета о прибылях и убытках. См. подробнее о том, как провести анализ бухгалтерского баланса.

Как возникают отложенные налоговые обязательства

Цели бухгалтерской и налоговой отчетности фундаментально различаются. Бухгалтерская предназначена для предоставления пользователям полезной информации для принятия решений о распределении ресурсов. В то время как налоговое законодательство несет фискальные и регулирующие функции. Эти различные цели приводят к отличающимся правилам и методам признания доходов и расходов.

Налоговая база по налогу на прибыль формируется на основании 25 главы НК РФ, тогда как бухгалтерская – по требованиям ПБУ. Очень часто произведение бухгалтерской прибыли (строки 2300 отчета о финансовых результатах) на ставку налога – условный расход по налогу – не соответствует сумме текущего налога, рассчитанного в декларации и подлежащего уплате за отчетный период.

Если и момент признания, и методы расчета доходов и расходов совпадают в обоих видах учета, то никакого расхождения между ними не будет. Значит, не будут возникать ни отложенные активы, ни отложенные налоговые обязательства, а условный расход и текущий налог на прибыль будут равны между собой.

Если никак не согласовывать эти два показателя, то ситуация будет напоминать «двойную» бухгалтерию «диких» 90-х – не из-за применения системы двойной записи по счетам, а в том смысле, что по внутреннему учету «для себя» получается одна картина, а для фискальных органов – совсем другая, отличающиеся между собой как небо и земля. Но этого не происходит, потому что показатели, рассчитанные по разному набору правил и служащие разным целям, взаимосвязаны через отложенные активы и обязательства.

Пример возникновения отложенного налогового обязательства

Рассмотрим возникновение отложенных обязательств на примере строительной компании «Заря», которая приобрела грузоподъемный кран стрелового типа.

Это оборудование относится ко второй амортизационной группе, срок полезного использования от 2 до 3 лет, при этом учетной политикой для целей налогообложения установлен линейный способ начисления амортизации.

В то же время при принятии объекта к бухгалтерскому учету срок полезного использования грузоподъемного крана в ожидаемых условиях эксплуатации был определен в 6 лет при амортизации линейным методом.

Таблица. Временные разницы, возникающие у строительной компании «Заря», тыс. руб.

1 год	2 год	3 год	4 год	5 год	Итого
Выручка	2300	2450	1800	2100	1950	10600
Бух. учет	Стоимость ОС на начало года	1200	960	720	480	240
Амортизация	240	240	240	240	240	1200
Бухгалтерская прибыль	2060	2210	1560	1860	1710	9400
Условный налог	412	442	312	372	342	1880
Налог. учет	Стоимость ОС на начало года	1200	800	400	—	—
Амортизация	400	400	400	1200
Налоговая база	1900	2050	1400	2100	1950	9400
Текущий налог	380	410	280	420	390	1880
Временная разница налогооблагаемая	160	320	480	240	—
ОНО	32	64	96	48	—

Видно, что в налоговом учете оборудование амортизируется быстрее, чем в бухгалтерском (см. подробнее про методы амортизации основных средств).

Из-за этого первые три года налоговая база меньше бухгалтерской прибыли.

Возникающая при этом временная разница называется налогооблагаемой, так как позднее, к моменту списания грузоподъемного крана, компании «Заря» неизбежно придется уплатить налог на прибыль с этой разницы.

Сумма налога, подлежащего в дальнейшем уплате, равна произведению временной налогооблагаемой разницы на ставку налога (20%), но до тех пор, пока она не исчислена и не уплачена, она отражается в пассиве баланса под названием «отложенные налоговые обязательства». Как видно, название очень точно отражает суть, и, хотя чисто юридически эта сумма еще не является кредиторской задолженностью, все необходимые признаки возникшего обязательства налицо:

1. Предстоит уплата налога в будущем, то есть отток экономической выгоды организации.
2. Обязанность уплаты неизбежно возникает вследствие уже свершившихся на данный момент фактов финансово-хозяйственной деятельности.

Дальше ситуация меняется на прямо противоположную. В то время как для целей налогообложения остаточная стоимость стрелового крана равна нулю, в бухгалтерском продолжается его амортизация. Это приводит к тому, что бухгалтерская прибыль становится меньше налоговой базы, и временная налогооблагаемая разница в течение последующих трех лет полностью погашается.

Выводы

Главное достоинство отложенных обязательств в том, что они выполняют свою главную функцию – устанавливают взаимосвязь основных форм бухгалтерской отчетности – баланса и отчета о прибыли и убытках – с показателями декларации:

• в балансе отложенные налоги отражаются в составе внеоборотных активов и долгосрочных обязательств. В этом их отличие от кредиторской или дебиторской задолженности по текущему налогу на прибыль, которые входят в состав оборотных активов или  краткосрочных обязательств.
• в отчете о прибыли и убытках условный расход по налогу корректируется на величину изменений постоянных и временных налоговых обязательств и активов.
• постоянные обязательства, не отражаются в балансе организации, а учитываются на счете 99 «прибыли и убытки» и формируют финансовый результат отчетного периода.

Принятый метод учет налога на прибыль часто критикуют как очень сложный и не полный.

Для пользователей отчетности информация об отложенных налогах часто кажется неадекватной и остается «черным ящиком», затрудняя прогнозирование будущих денежных потоков.

Регламентированная отчетность, все же, не дает простого и ясного объяснения того, почему расходы по налогу за отчетный период не равны установленной ставке налога от бухгалтерской прибыл

ВИДЕО: Мастер-класс по учету отложенных налогов

Мастер-класс ведет Татьяна Суслова, старший менеджер Академии EY.

Источник: https://www.fd.ru/articles/158630-otlojennye-nalogovye-aktivy-i-obyazatelstva-qqq-17-m5

Счет 77 бухгалтерского учета «Отложенные налоговые обязательства»

77 счет бухгалтерского учета — это один из сложных для работника бухгалтерии счетов, он носит название «Отложенные налоговые обязательства» (ОНО). В статье рассмотрим, как появляются ОНО, какие проводки существуют по счету 77, а также кто может не применять этот счет и как избежать начисления отложенных обязательств.

Изображение для статьи приобретено в фотобанке Shutterstock

Как появляется ОНО

Счет 77 бухгалтерского учета создан для консолидации сведений о присутствии, а также перемещении отложенных обязательств. Он присутствует в учете у компаний, которые платят налог на прибыль.

Порядок учета ОНО описан и законодательно регулируется ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», а правила применения самого счета 77 регламентированы планом счетов. ОНО появляются из-за того, что способ начисления доходов фирмы и ее расходов имеет отличия в бухгалтерском и налоговом учете. Отсюда и возникают постоянные или временные разницы.

Постоянные разницы не берутся в расчет суммы к оплате по налогу, поэтому они и носят такое название. Причины их возникновения:

• невычитаемые расходы по имуществу, приобретенному на безвозмездной основе;
• перенос на следующие периоды убытка, который не может быть принят к учету в связи с тем, что истек срок давности.

Временные разницы, подлежащие обложению налогом, благодаря которым появляется ОНО, имеют место в таких ситуациях:

• принятие к учету выручки, полученной при осуществлении основного вида деятельности в течение периода, предусмотренного для отчета, а также доходов от процентов с применением метода начисления для бухучета и кассового метода для налогового;
• разница в методиках расчета амортизации в бухгалтерском и налоговом учете организации;
• отличающиеся способы записи в учете процентов, уплаченных по кредитам (займам), в налоговом и бухучете.

Кроме перечисленных, в зависимости от специфики организации могут появляться и другие подобные разницы.

Как формируется счет 77 в бухгалтерском учете

• Вычислить ОНО можно по формуле:
• ОНО = НВР × С,
• где: НВР — временная разница, подлежащая обложению налогом;
• С — актуальная налоговая ставка по прибыли.

В конце расчетного периода НВР создают отложенные суммы к уплате. На них стоит увеличить значение налога при дальнейших платежах.

Рассмотрим, как формируется счет 77 в бухучете. По кредиту отражается отложенный налог, приводящий к уменьшению условно принимаемых доходов или расходов в квартале, в котором сдается отчетность, а по дебету — погашение обязательств путем начисления для последующей уплаты налога за тот же период. Счет для отложенных налоговых обязательств — счет пассивный.

Аналитический учет по счету 77 осуществляется по типам активов и обязательств.

Счет 77 — Отложенные налоговые обязательства — участвует в таких проводках:

• Дт 68 Кт 77 — записывается начисление отложенного налога;
• Дт 77 Кт 68 — полное или частичное погашение ОНО;
• Дт 77 Кт 99 — произведено списание ОНО при выбытии средства (объекта), по которому упомянутое обязательство было начислено.

Пример расчета ОНО

В учетной политике ООО «Ромашка» закреплено, что ОС будет признан актив для бухучета стоимостью больше 30 000 руб., а для налогового учета — больше 100 000 руб. В январе 2018 года ООО «Ромашка» ввело в эксплуатацию технику стоимостью 50 000 руб. без НДС. Для бухучета это ОС со СПИ, равным 24 месяца.

Амортизация составит:

50 000 руб. / 24 мес. = 2 083,33 руб. в месяц.

В налоговом учете стоимость техники полностью спишется в затраты. В январе 2018 года образуется налогооблагаемая разница — 50 000 руб. Вычислим ОНО при условии, что ставка налога 20%:

50 000 × 20% = 10 000 руб.

На протяжении всего СПИ ОС каждый месяц погашаем ОНО в сумме:

2083,33 руб. × 20% = 416,67 руб.

Проводки:

• Дт 01 Кт 08 на сумму 50 000 руб. — оборудование принято к учету;
• Дт 68 Кт 77 на сумму 10 000 руб. — начисление ОНО.

С февраля 2018 года по январь 2021 года ежемесячно составляются проводки:

• Дт 20 Кт 02 на сумму 2 083, 33 руб. — начисление амортизации;
• Дт 77 Кт 68 на сумму 416, 67 руб. — погашение ОНО.

Отражение счета 77 в балансе

При составлении бухгалтерского баланса ОНО записывается по строке 1420 пассива в разделе «Долгосрочные обязательства». ПБУ 18/02 дает выбор способа отражения сальдо в данной строке.

Существуют 2 варианта:

• Полное отображение. Сальдо счета 77 записывают по строке 1420 в пассив, а сальдо счета 09 «Отложенные налоговые активы» по строке 1180, соответственно, в актив, в раздел «Внеоборотные активы».
• Сокращенный вариант. При данном способе остаток по кредиту 77 счета надо уменьшить на дебетовый остаток счета 09.

Важно отметить, что отложенный актив не будет переплатой по налогу на прибыль, они идут обособленно друг от друга. Непонимание этого факта может повлечь начисление штрафов и пени.

Особенности учета, связанные со счетом 77

В ПБУ 18/02 также предусмотрена ситуация, когда размер ставки налога на прибыль претерпевает изменения. Тогда все ОНО подлежат пересчету. Поскольку подача корректирующей бухотчетности не предусмотрена законодательно, результат вычислений подлежит отражению в балансе, который организация сдаст в году, следующем за отчетным.

Организации, которым предоставлена возможность не работать с ПБУ 18/02 и не вести учет по счету 77:

• те, кто не обязан платить налог на прибыль и применяет спецрежимы;
• относящиеся к малому бизнесу;
• некоммерческие организации и юрлица, участвующие в проекте «Сколково».

Решение о том, что ПБУ 18/02 не будет использоваться, необходимо отразить в учетной политике предприятия.

***

Если организация не относится к тем, кто может не применять ПБУ 18/02, то стоит упростить ведение учета. Можно сделать вывод, что во избежание появления НВР, а соответственно, и ОНО бухучет необходимо максимально приблизить к налоговому.

Такая возможность есть у компаний, применяющих метод начисления в налоговом учете. Чтобы минимизировать разночтения между налоговым и бухучетом в организации, можно порекомендовать отразить в учетной политике ключевые моменты по начислению амортизации и признанию актива ОС.

Если же все равно придется вести счет 77, стоит изучить данное ПБУ.

***

Еще больше интересной и полезной информации здесь: https://nsovetnik.ru/

Источник: https://zen.yandex.ru/media/id/5b1135b9256d5c490fc0d476/5bb24de209eb0100aaf60f96

Постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства

Ю. СУСЛОВА, аудитор ООО «Аудит Груп»

В целях реализации Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности было разработано ПБУ 18/02 как аналог стандарта МСФО 12 «налог на прибыль». ПБУ 18/02 применяется начиная с отчетности за 2003 г.

Положением определены основные правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в составляемой и представляемой бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, которые признаются в установленном законодательством Российской Федерации порядке плательщиками налога на прибыль (за исключением кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений). Субъектам малого предпринимательства разрешено вести бухгалтерский учет без применения норм ПБУ 18/02. Решение о применении или неприменении норм ПБУ 18/02 должно быть отражено в приказе об учетной политике организации.

• Основная цель ПБУ 18/02 — установление взаимосвязи показателя по прибыли (убытку), исчисленного в соответствии с нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговой базой по налогу на прибыль, определенной по законодательству о налогах и сборах.
• Согласно разделу V ПБУ 18/02 информация о прибыли, отложенных налоговых активах и обязательствах организации подлежит раскрытию в бухгалтерском балансе (форма № 1) и отчете о прибылях и убытках (форма № 2).
• Для того чтобы сложилась полная картина порядка отражения в отчетности информации согласно ПБУ 18/02, дадим краткие пояснения основных понятий этого положения.
• ПБУ 18/02 вводит такие понятия, как:
• постоянная разница;
• постоянное налоговое обязательство;
• вычитаемая временная разница;
• налогооблагаемая временная разница;
• отложенный налоговый актив;
• отложенное налоговое обязательство;
• условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
• текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток).

Постоянная разница — это доход или расход, отраженный на счетах бухгалтерского учета отчетного периода и исключаемый из состава доходов или расходов для целей налогообложения как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают, например, при получении доходов, перечисленных в ст. 251 НК РФ, а также при осуществлении расходов, перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Постоянные разницы могут возникать также в тех случаях, когда какие-либо доходы или расходы признаются в целях налогообложения, но на счетах бухгалтерского учета не отражаются.

Согласно п. 6 ПБУ 18/02 постоянные разницы отчетного периода должны отражаться в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

Наличие постоянных разниц влечет за собой необходимость доначисления либо уменьшения суммы налога на прибыль, исчисленного исходя из бухгалтерской прибыли. Сумма доначисленного налога называется постоянным налоговым обязательством.

Под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде (п. 7 ПБУ 18/02).

Величина постоянного налогового обязательства определяется как произведение постоянной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации, и отражается в учете записью: Дебет 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», Кредит 68, субсчет «Налог на прибыль».

Пример 1. Организация подарила работникам подарки к Новому году на сумму 10 000 руб. В бухгалтерском учете данные расходы относятся к внереализационным расходам: Дебет 91, Кредит 41 — 10 000 руб. — стоимость переданных подарков списана на внереализационные расходы.

В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества не включается в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Таким образом, в учете образуется постоянная разница.

Величина соответствующего ей постоянного налогового обязательства равна 2400 руб. (10 000 руб.

В ПБУ 18/02 отсутствуют определение и правила для отражения постоянного налогового актива, однако в типовой форме отчета о прибылях и убытках (утвержденной приказом Минфина России от 22.07.03 г. № 67н) предусмотрена строка для отражения информации о постоянных налоговых активах (обязательствах).

Под постоянным налоговым активом понимается сумма налога, которая приводит к уменьшению платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Величина постоянного налогового актива определяется как произведение отрицательной постоянной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации.

Постоянный налоговый актив отражается в учете следующей записью: Дебет 68, субсчет «Налог на прибыль», Кредит 99, субсчет «Постоянный налоговый актив».

Пример 2. Организацией в виде безвозмездной помощи от учредителя — физического лица, доля которого в уставном капитале составляет 80%, получены денежные средства на сумму 50 000 руб. В бухгалтерском учете произведена запись: Дебет 51, Кредит 91 — 50 000 руб. — отражены полученные денежные средства в составе внереализационных доходов.

В соответствии с п.п. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ стоимость безвозмездно полученного имущества от физического лица, доля которого в уставном капитале организации составляет более чем 50%, не включается в состав доходов, облагаемых налогом на прибыль.

Таким образом, в учете образуется постоянная разница. Величина соответствующего ей постоянного налогового актива равна 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%) и отражается в бухгалтерском учете записью: Дебет 68, субсчет «Налог на прибыль», Кредит 99, субсчет «Постоянный налоговый актив» — 12 000 руб.

— отражена сумма постоянного налогового актива.

Временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых они возникли).

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые временные разницы, налогооблагаемые временные разницы.

Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемая временная разница возникает в следующих случаях.

1. Величина расхода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде, превышает величину расхода, включаемого в состав расходов для целей налогообложения в данном отчетном периоде.

Например, при получении убытка от реализации основного средства, который в бухгалтерском учете учитывается в составе расходов в момент реализации в полном объеме, а в целях налогообложения — постепенно (равными долями) в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого объекта и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

2. Величина дохода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде, меньше величины дохода, включаемого в состав доходов для целей налогообложения в данном отчетном периоде.

Вычитаемой временной разнице соответствует сумма отложенного налогового актива. Согласно п.

14 ПБУ 18/02 под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Величина отложенных налоговых активов определяется как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в составе внеоборотных активов на счете 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции со счетом 68, субсчет «Налог на прибыль». В аналитическом учете отложенные налоговые активы учитываются дифференцированно по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.

Пример 3. Организация реализовала основное средство по продажной цене 11 800 руб. Первоначальная стоимость составила 50 000 руб., сумма амортизации — 35 000 руб., общий срок полезного использования — 10 лет, фактический срок эксплуатации до момента реализации — 7 лет.

1. В бухгалтерском учете произведены записи:
2. Дебет 01, субсчет «Выбытие основного средства», Кредит 01, субсчет «Первоначальная стоимость основного средства» — 50 000 руб. — списана первоначальная стоимость выбывшего объекта основных средств,
3. Дебет 02, субсчет «Амортизация основного средства», Кредит 01, субсчет «Выбытие основного средства» — 35 000 руб. — списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации объекта основных средств,
4. Дебет 91, Кредит 01, субсчет «Выбытие основного средства» — 15 000 руб. — отражена остаточная стоимость выбывшего объекта основных средств,
5. Дебет 62, Кредит 91, субсчет «Прочие доходы и расходы» — 11 800 руб. — отражена выручка от реализации объекта основных средств,
6. Дебет 91, Кредит 68, субсчет «НДС» — 1800 руб. — начислен НДС с выручки от реализации объекта основных средств,

Дебет 99, Кредит 91 — 5000 руб. — отражен убыток от реализации объекта основных средств.

В соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ в целях налогообложения убыток от реализации основного средства учитывается постепенно (равными долями) в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого объекта и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Образуется вычитаемая временная разница на сумму 5000 руб. Ей соответствует отложенный налоговый актив в размере 1200 руб. (5000 руб. х 24%), который отражается в бухгалтерском учете записью: Дебет 09, Кредит 68, субсчет «Налог на прибыль» — 1200 руб.

Если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 17 ПБУ 18/02).

• Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
• Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
• ( Окончание следует)

Источник: https://www.klerk.ru/buh/articles/26190/